Налоги и Учет — НДС — Восстанавливаем НДС по приобретенному зданию — Актуальная бухгалтерия, покупка документов для ндс.

Восстанавливаем НДС по приобретенному зданию

Восстанавливаем НДС по приобретенному зданию

17 июня 2014 5430

На практике распространена следующая ситуация. Фирма приобретает производственное здание, включает его в состав амортизируемого имущества как объект основных средств (пп. 2, 5, 7 ПБУ  5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н,  пп. 4, 5, 17 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н,  пп. 5, 8, 16 ПБУ 10/99. утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н; п. 1 ст. 256.  подп. 3 п. 2 ст. 253. п. 3 ст. 272. пп. 1. 2 ст. 318 НК РФ), принимает к вычету НДС с покупки (п. 2 ст. 171. п. 1 ст. 172. п. 5 ст. 169. п. 2 ст. 173 НК РФ; письмо Минфина России от 24.01.2013 № 03-07-11/19) и использует объект исключительно в операциях, облагаемых данным налогом. Однако с определенного момента здание начинает использоваться в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС, либо исключительно в необлагаемых операциях. Необходимо ли в таком случае восстанавливать «входной» НДС?

Общее правило восстановления НДС 

Общий порядок восстановления НДС по объектам недвижимости (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ) предусмотрен для сумм налога, предъявленных покупателю при приобретении объекта и принятых им к вычету в общеустановленном порядке в случае, если здание в дальнейшем используется для операций (п. 2 ст. 170 НК РФ):

  • по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС или местом продажи которых не признается территория РФ;
  • не признаваемых реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) в силу пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса;
  • а также выполняемых лицами, не являющимися плательщиками НДС или освобожденными от обязанностей по исчислению и уплате этого налога.

Перечень случаев, когда «входной» НДС подлежит восстановлению (п. 3 ст. 170 НК РФ), является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. Судебная практика это неоднократно подтверждала (пост. Девятого ААС от 03.07.2012 № 09АП-14814/2012, ФАС СКО от 28.10.2011 № Ф08-6681/11).

Не нужно также восстанавливать налог:

  • при совершении операций с олимпийскими объектами федерального значения (подп. 9.1, 9.2, п. 2 ст. 146 НК РФ) в период с 1 октября 2013‑го до 1 января 2017 года (ст. 2. 3 Федерального закона от 23.07.2013 № 216-ФЗ);
  • передаче имущества правопреемникам при реорганизации;
  • передаче имущества участникам договора простого то­варищества, инвестицион­ного товарищества (их пра­вопре­емникам) при выделе доли или разделе имущества (постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10).

Общий порядок предписывает восстанавливать «входной» НДС с покупки здания в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости объек­та без учета его переоценки, еди­но­временно (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановление НДС  производится в том налоговом периоде, в котором объект недвижимости был передан или начинает использоваться в операциях, ука­занных в пункте 2 статьи 170 На­ло­гового кодекса (см. пример ниже). Но если организация осуществляет переход на спецрежим (п. 2 ст. 170 НК РФ), то суммы НДС подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем периоду перехода, что прямо установлено абзацем 5 под­пункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса и находит отражение в арбитражной практике. Как указывают судьи (постановление Президиума ВАС РФ от 01.12.2011 № 10462/11), данная норма содержит предписание о восстановлении налога в полном объеме (то есть одномоментно, разово) в налоговом периоде, предшествующем переходу на спец­режим.

Восстановление налога не зависит от дальнейшего намерения организации в будущем вновь использовать здание исключительно для облагаемых НДС операций. Восстанавливать налог придется в любом случае, что подтверждает судебная практика и позиция Минфина России (постановление ФАС ЗСО от 04.05.2012 № Ф04-1672/12 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 29.10.2012 № ВАС-11252/12), от 21.06.2011 № Ф04-3070/11; письмо Минфина России от 23.06.2010 № 03-07-11/265).

Пример 
01.01.2012 компания «Актив» приобрела здание детского сада у компании «Пассив» (на момент продажи являлась собственником этого здания) за 2 360 000 руб. (в т. ч. НДС 18% — 360 000 руб. налог возмещен из бюджета).

До 01.01.2014 здание использовалось в деятельности, облагаемой НДС, а после оно было реализовано Администрации города NN на основании подп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ. К 2014 г. сумма начисленной амортизации по зданию составила 546 500 руб.
Фирма отражает расходы в налоговом учете по методу начисления.

Проводки в 2012 г.:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 
–    2 000 000 руб. — отражено приобретение здания;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08 
–    2 000 000 руб. — здание принято к учету в качестве основного средства;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 
–    360 000 руб. — выделен НДС в стоимости здания;
ДЕБЕТ 68 субсчет «НДС» КРЕДИТ 19 
–    360 000 руб. — НДС принят к вычету.
I квартал 2014 г.:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС» 
–    261 630 руб. ((2 000 000 руб. – 546 500 руб.) × 18%) — отражено частичное восстановление суммы НДС по зданию (письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/[email protected]);
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 19 
–    261 630 руб. — сумма восстановленного НДС отражена в составе прочих расходов.
Изменим условия примера. Пред­положим, что компания «Актив» перешла с начала 2014 г. на УСН.

Проводки в IV квартале 2013 г.:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС» 
–    261 630 руб. — отражено частичное восстановление суммы НДС по зданию;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 19 
–    261 630 руб. — сумма восстановленного НДС отражена в составе прочих расходов.

Специальное правило восстановления НДС 

Специальный порядок восстановления НДС применяется в отношении объектов недвижимости (за исключением воздушных, морс­ких судов, судов внутреннего плава­ния и космических объектов (п. 6 ст. 171 НК РФ)) при соблюдении следующих условий:

  1. Организация не утрачивает статус плательщика НДС, но при этом меняет назначение объекта, и он начинает использоваться для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом (постановление Президиума ВАС РФ от 01.12.2011 № 10462/11, Четвертого ААС от 21.02.2013 № 04АП-5/13).
  2. Объект не выбывает из состава имущества организации и продолжает использоваться в ее деятельности (постановление ФАС СЗО от 26.12.2011 № Ф07-182/11, от 24.08.2009 № А05-14504/2008 ).
  3. Объект используется одновременно в облагаемой и не облагаемой НДС деятельности.

При этом имеют место две ситуации, когда восстанавливать НДС не требуется (п. 6 ст. 171 НК РФ):

  • объект недвижимости полностью самортизирован на момент начала его использования в не облагаемой НДС деятельности;
  • с момента ввода настоящим собственником объекта в эксплу­атацию прошло не менее 15 лет.

Согласно специальному порядку восстанавливать НДС по объекту недвижимости необходимо в течение 10‑летнего срока с момента его ввода в эксплуатацию (см. пример ниже) (п. 6 ст. 171. п. 4 ст. 259 НК РФ; постановление ФАС ПО от 05.05.2011 № Ф06-1653/11). Сумма налога, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за год, определяется как 1/10 суммы НДС, принятой к вычету, в соответствующей доле (письмо Минфина России от 03.08.2012 № 03-07-11/245).

Для расчета доли в этом случае действуют специальные нормы, и правило «пяти процентов» не подлежит применению (п. 4 ст. 149. п. 4 ст. 170 НК РФ). Доля определяется как отношение стоимости не облагаемых НДС отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в операциях по которым принимал участие объект недвижимости, к общей стоимости всех отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за календарный год. Специальный порядок восстановления принятого к вычету НДС действует независимо от размера доли совокупных расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг), операции по которым не облагаются НДС (письма Минфина России от 18.04.2012 № 03-07-10/07, ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/[email protected]).

Восстановление сумм НДС также не поставлено в зависимость от площади объекта недвижимости, на которой осуществляются не облагаемые НДС операции (письмо Минфина России от 21.09.2010 № 03-07-11/384).

В налоговой декларации по НДС (строка 090 раздел 3) отражать восстановленную сумму НДС необходимо один раз в год — за IV квартал каждого календарного года до истечения 10‑летнего срока. В декабре каждого года бухгалтер отражает в книге продаж сумму НДС, подлежащую восстановлению в текущем году, зарегистрировав бухгалтерскую справ­ку-расчет (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Независимо от того, подлежат ли применению общие нормы для восстановления сумм НДС или специальные, эти суммы включаются в налоговом учете в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 2 п. 3 ст. 170. подп. 1 п. 7 ст. 272. подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Операция по восстановлению НДС с остаточной стоимости объекта ОС отражается в бух­учете по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68. Одновременно запи­сью по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» и кредиту счета 19 сумма восстановленного НДС списывается в состав прочих расходов (пп. 11, 16 ПБУ 10/99. утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н; Инструкция по применению Плана счетов, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Пример 
Компания «Актив» 01.01.2012 приобрела производственное зда­ние за 2 360 000 руб. (в т. ч. НДС 18% — 360 000 руб. налог возмещен из бюджета). До 01.01.2014 объект использовался в деятельности, облагаемой НДС. С 2014 г. используется в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС.

Учитывая, что компания приобрела здание в 2012 г. и по 2013 г. (включительно) использовала его в деятельности, облагаемой НДС (2 года), ей необходимо восстановить НДС за последующие 8 лет (2014—2021 гг.).

IV квартал 2014 г. (доля необлагаемого оборота к облагаемому — 30%):
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС» 
–    10 800 руб. (360 000 руб. 10 × 30%) — отражено частичное восстановление НДС по зданию;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расхо­ды» КРЕДИТ 19 
–    10 800 руб. — сумма восстановленного НДС отражена в составе прочих расходов.

IV квартал 2015 г. (доля необлагаемого оборота к облагаемому — 20%):
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68 субсчет «НДС» 
–    7200 руб. (360 000 руб. 10 × 20%) — отражено частичное восстановление суммы НДС по зданию;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 19 
–    7200 руб. — сумма восстановленного НДС отражена в составе прочих расходов.
Последние две проводки необходимо делать ежеквартально до IV квартала 2021 г.  

Материал опубликован в журнале «Актуальная бухгалтерия». Май, 2014 г.

Ссылки по теме

Регистрация