Снижение ставки НДС с 20% до 18%: отражение операций переходного периода

Снижение ставки НДС с 20% до 18%: отражение операций переходного периода

Как известно, с 1 января 2004 года снижается основная ставка НДС с 20% до 18% (в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 07.07.2003 № 117-ФЗ в пункт 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ). Некоторые ситуации, которые в связи с этим могут возникнуть в переходном периоде, рассматривает И. Берко, аудитор, методист отдела разработки типовых решений фирмы «1С».

1. Выписка документов (накладных, актов выполненных работ, счетов-фактур и т.п.) при реализации после 1 января 2004 года товаров, работ, услуг, облагавшихся до 1 января 2004 года НДС по ставке 20%, должна осуществляться с НДС по ставке 18%.

ООО «Наша фирма» осуществляет отгрузку пальто мужских, цена — 3000 руб. за единицу без НДС. Если раньше цена с НДС 20% составляла 3600 руб. то после 1 января 2004 года цена станет 3540 руб. (в том числе НДС 18% — 540 руб.).

Для отражения операций «переходного» периода необходимо учесть следующие моменты:

1. Снижение ставки НДС, вообще говоря, означает уменьшение продажной цены с НДС (именно это является наиболее точным отражением изменения законодательства, без каких-либо изменений в ценовой политике). Однако, вполне возможно, что руководство предприятия примет иное решение, например, оставить прежними отпускные цены с НДС, что фактически означает повышение отпускных цен без НДС.

а) Цена пальто без НДС — 3 000 руб. Руководством решено, что с применением ставки НДС 18% цена товара без НДС не изменяется. Соответственно, отпускная цена с НДС 18% составит 3540 руб. вместо прежней цены 3600 руб. (в т.ч. НДС 20% — 600 руб.).

б) Тот же случай, но руководством принято решение о сохранении отпускных цен с НДС, несмотря на снижение ставки НДС. Тогда новая цена без НДС равна 3600 * 100 / 118 = 3050,85 руб.

2. Ситуация, сходная с описанной выше, возникает и у комиссионера, при наличии у него остатков нереализованных комиссионных товаров. В этом случае решение об изменении цен должен принимать комитент. При изменении цены с НДС следует скорректировать остатки по счету 004 «Товары, принятые на комиссию».

3. Если исполнение договоров предполагается осуществлять после 1 января 2004 года, то следует заранее предусматривать во всех документах (договорах, счетах на оплату и т.д.) ставку НДС 18% вместо ставки 20%. Даже если договор был заключен ранее со ставкой НДС 20%, закон в любом случае имеет приоритет перед договором, и в 2004 году будет применяться ставка 18%.

2. Отражение в книге продаж и книге покупок

В настоящее время формы книг продаж и покупок и порядок их заполнения регулируются постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914. Если в данный документ не будет внесено изменений, то, по нашему мнению, продажи с НДС по ставке 18% (а также с применением расчетной ставки 18% / 118%) должны отражаться в тех же графах, что и ранее — продажи с НДС 20% (соответственно, покупки — тоже).

Организация выписала покупателю «Фирма А» счет-фактуру № 128 от 25.12.2003 на сумму 12000 руб. в т.ч. НДС 20% — 2000 руб. а также счет-фактуру № 11 от 04.01.2004 на сумму 23600 руб. в т.ч. НДС 18% — 3600 руб.
Оплата по обоим счетам-фактурам поступила 11.01.2004. Организация определяет выручку от реализации «по оплате».
Тогда записи в книге продаж за январь 2004 года будут выглядеть так:

Дата и номер счета-фактуры

Здесь также выявляется проблема, возникающая только у тех, кто определяет выручку «по оплате» — какую ставку НДС следует применять, если отгрузка была осуществлена в 2003 году, а оплата поступила в 2004 году.

Сейчас на этот счет существует два мнения.

Первое состоит в том, что налоговая ставка при исчислении налога применяется к налоговой базе, а не к объекту налогообложения (п. 1 ст. 166 НК РФ). Налоговая база в приведенном выше примере определяется в 2004 году, следовательно, к ней уже должна применяться ставка 18 %, а не 20 %, несмотря на то, что ранее был выписан счет-фактура с НДС по ставке 20 %. То есть организация в связи с изменением законодательства и сложившимися обстоятельствами, вероятно, может выставить новый счет-фактуру взамен ранее выданного (в приведенном примере НДС вместо 2 000 руб. составит 1800 руб. а общая сумма по счету-фактуре — 11 800 руб.), и вернуть покупателю «лишние» 200 руб. После этого может быть скорректирована книга продаж в сторону уменьшения НДС на 200 руб. Если организация не переоформляет счет-фактуру, то она начисляет и уплачивает в бюджет весь НДС, полученный от покупателя по счету-фактуре от 25.12.2003 № 128, то есть по ставке 20 %. С практической точки зрения самим предприятиям выгоднее не менять счета-фактуры (в экономическом смысле большой разницы нет — платить «лишний» НДС в бюджет или возвращать его покупателю).

Другое мнение — в том, что обязанность по уплате НДС связывается именно с возникновением налоговой базы, а не с моментом ее определения для исчисления налога, установленным статьей 167 НК РФ. При этом появление налоговой базы обуславливается возникновением объекта налогообложения. Поэтому при реализации товаров (работ, услуг) в 2003 году у налогоплательщика возникает налоговая база и, следовательно, появляется обязанность по внесению в бюджет НДС, исчисленного по ставке, действующей в указанный период времени (20 %).

Данный вывод основывается на положениях пункта 1 статьи 168 НК РФ, в соответствии с которым при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС. Поскольку сумма НДС выделена в цене товара с учетом норм НК РФ, действующих в период применения ставки НДС 20 %, эта сумма налога должна быть перечислена в бюджет.

В типовых конфигурациях системы программ «1С:Предприятие» пользователи смогут выбирать, какой из указанных точек зрения следовать.

3. Отгрузка под авансы, полученные до 1 января 2004 года

В этом случае применяются следующие правила:

  • размер НДС, исчисленного с реализации (по ставке 18%) не зависит от того, был ли ранее получен аванс и по какой ставке был исчислен с него НДС;
  • закон, в соответствии с которым вместо ставки 20% применяется ставка 18%, имеет приоритет перед ранее подписанным контрактом, в котором оговорен НДС по ставке 20%;
  • к вычету при реализации принимается НДС с аванса, который был фактически начислен в бюджет (например, по ставке 20% / 120%).

Нашей организацией в декабре 2003 года был получен аванс в сумме 36000 руб. исчислен НДС с аванса к уплате в бюджет в сумме 6000 руб. (по ставке 20% / 120%). По контракту мы должны отгрузить товар на общую сумму 36000 руб. в т.ч. НДС 6000 руб.:
1. В январе 2004 года производится отгрузка товара по контракту на сумму 35400 руб. в том числе НДС 18% — 5400 руб. (количество и цена без НДС не изменились и соответствуют контракту).
2. Одновременно пропорционально принимается к вычету НДС с аванса: 6000 / 36000 * 35400 = 5900 руб.
3. Производится возврат покупателю неиспользованной суммы аванса — 600 руб. в т.ч. НДС 20% — 100 руб.
4. НДС с возвращенного аванса в сумме 100 руб. принимается к вычету.

Если по договоренности с покупателем, мы все же отгрузили ему товар на всю сумму аванса — 36000 руб. с сохранением договорных цен без НДС, то есть большее количество, то эта операция будет отражена следующим образом:
1. Отражается реализация товара на сумму 36000 руб. в т.ч. НДС 18% — 5491,53 руб. т.е. сумма реализации без НДС составит 30508,47 руб.
2. Одновременно предъявляется НДС с авансов к вычету в сумме 6000 руб.

Следует также отметить, что платить НДС с аванса, полученного в 2003 году, нужно в любом случае по ставкам, действующим в 2003 году (например, 20% / 120%), даже если заранее известно, что отгрузка будет произведена в 2004 году. Это связано с тем, что включение аванса в налоговую базу происходит в период его получения.

4. Оплата приобретенных до 1 января 2004 года ценностей

Ценности, приобретенные до 1 января 2004 года с НДС 20%, оплачиваются с НДС 20% с последующим предъявлением соответствующих сумм к вычету (если право на вычет имеется) при условии, что поставщик не внесет изменения в документы (счет-фактуру и т.д.). О двух точках зрения на вопрос о возможности внесения изменений в счет-фактуру читайте выше.

В декабре 2003 года наша организация приобрела материалы на сумму 120000 руб. в т.ч. НДС 20% — 20000 руб. и оплачивает их 20.01.2004 года. Поставщик никаких измененных документов не представил. В платежном поручении должен быть отдельно указан НДС в сумме 20000 руб. (или пропорционально этой сумме — при частичной оплате). Сумма оплаченного НДС может быть принята к вычету в установленном порядке (например, все 20000 руб.).

5. Возврат товаров

Если имеется одно из предусмотренных законом оснований по возврату товаров поставщику, например, некачественный товар, то такое действие рассматривается как аннулирование сделки. То есть, возвращая товар, мы не проводим новую операцию по его реализации, а корректируем предыдущие операции. Снижение ставки НДС на товары, полученные в 2003 году, не влияет на оформление документов по возврату товаров в 2004 году. В этом случае документы оформляются с НДС по ставкам, действовавшим в 2003 году (например, 20%).

Все это относится к ситуации, когда речь идет именно о возврате, и покупатель не выписывает новый счет-фактуру. В противном случае возврат оформляется как самостоятельная реализация и после 1 января 2004 года должны применяться новые ставки (например, 18%).

6. Исправление ошибок прошлых периодов

В 2004 году возможно выявление ошибок в учете, допущенных до 1 января 2004 года. Например, установлено, что был излишне начислен НДС. В этом случае, естественно, сумма ошибочно исчисленного НДС должна сторнироваться полностью, то есть по тем ставкам, которые действовали в момент совершения ошибки, а также должны быть внесены уточнения в декларацию по НДС за период совершения ошибки.

30 января 2004 года бухгалтер обнаружил, что в декабре 2003 года в учете была дважды проведена реализация по счету-фактуре № 128 от 15.12.2003: вместо выручки 12000 руб. и НДС 2000 руб. было отражено 24000 руб. и 4000 руб. соответственно, и сумма начисленного НДС (4000 руб.) отражена в декларации, сданной 20 января 2004 года в налоговую инспекцию.
В бухгалтерском учете за январь 2004 года должны быть сделаны исправительные записи:
Дт 91.2/Убыток прошлых лет Кт 62.1/Покупатель 12 000 руб.; Дт 91.2/Убыток прошлых лет Кт 68.2 сторно 2 000 руб.

В налоговую инспекцию сдается скорректированная декларация, где выручка от реализации без НДС уменьшается на 10 000 руб. а сумма НДС к начислению — на 2000 руб.

7. Отражение изменений учета НДС в прикладных решениях фирмы «1С»

До 24.11.2003 года планируется выпуск релизов конфигураций для «1С:Предприятия 7.7», поддерживающих ставку НДС 18%: «Торговля + Склад» (ред. 9.2), «Учет и отчетность предпринимателя» (ред. 1.2), «Производство + Услуги + Бухгалтерия» (ред. 2.7), а также Комплексная конфигурация (ред. 4.4).

В конфигурации «Упрощенная система налогообложения» (ред. 1.2) применение ставки 18% (например, при комиссионной торговле) возможно уже в выпущенном релизе 7.70.123.

Релизы конфигураций «Бухгалтерский учет» и «Бухгалтерия для бюджетных организаций», обновление для «1С:Бухгалтерии 6.0» и новая редакция 10.1 конфигурации «Управление торговлей» для «1С:Предприятия 8.0» с поддержкой ставки 18% выйдут в декабре 2003 года.

Снижение ставки НДС с 20% до 18%: отражение операций переходного периода